Metodické usmernenie č. MF/010301/2020-352 o účtovaní obstarania ochranných pomôcok a dezinfekčných prostriedkov v súvislosti so šíriacim sa ochorením COVID-19 a účtovaní niektorých špecifických účtovných prípadov v znení dodatku č. 1.

Metodické usmernenie sa vydáva na zabezpečenie jednotného postupu účtovania obstarania ochranných a dezinfekčných pomôcok pre zamestnancov a niektorých špecifických účtovných prípadov v súvislosti so šíriacim sa ochorením COVID-19.

Rozpočtové organizácie, príspevkové organizácie, obce a vyššie územné celky vedú účtovníctvo v zmysle zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov ("ďalej zákon o účtovníctve") a na základe Opatrenia MF SR č. 16786/2007-31, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre rozpočtové organizácie, príspevkové organizácie, štátne fondy, obce a vyššie územné celky v znení neskorších predpisov (ďalej len "Opatrenie").

Účtovanie osobných ochranných pracovných pomôcok a dlhodobého majetku

Ak zamestnanec musí v čase vyhlásenej mimoriadnej situácie vykonávať prácu na pracovisku, zamestnávateľ je povinný prijať všetky opatrenia na zaistenie ochrany života, zdravia a bezpečnosti zamestnancov na pracovisku v zmysle zákona č. 124/2006 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci v znení neskorších predpisov. K takýmto opatreniam patrí povinnosť zamestnávateľa poskytnúť zamestnancovi potrebné a účinné osobné ochranné pracovné prostriedky chrániace zamestnanca pred biologickými nebezpečenstvami (napr. ochranné rúška a respirátory na ochranu dýchacích orgánov, ochranné rukavice, dezinfekčné prostriedky na ochranu rúk a pod.).

Obstaranie ochranných rúšok, respirátorov na ochranu dýchacích orgánov, ochranných rukavíc, dezinfekčných prostriedkov na ochranu rúk (dezinfekčné mydlá, dezinfekčné gély a pod.) sa účtuje ako obstaranie zásob na ťarchu účtu 112 - Materiál na sklade súvzťažne s účtom 321 - Dodávatelia. Pri vydávaní ochranných pomôcok konkrétnemu zamestnancovi sa výdaj ochranných pomôcok zo skladu sa účtuje na ťarchu účtu 527-Zákonné sociálne náklady.

Ak účtovná jednotka zabezpečuje dezinfekciu priestorov prostredníctvom špecializovaných organizácií na dezinfekciu, náklady na vykonanie dezinfekcie sa účtujú na ťarchu účtu 518 - Ostatné služby.

Obstaranie dezinfekčných prostriedkov napr. na dezinfekciu rúk, ktoré sú rozmiestnené v priestoroch zamestnávateľa a má k nim prístup nielen zamestnanec, ale aj iné osoby, napr. pracovné návštevy, cudzí stravníci, ktorým je umožnené stravovať sa v priestoroch účtovnej jednotky, sa účtuje ako obstaranie zásob na ťarchu účtu 112 - Materiál na sklade. Ako obstaranie zásob sa účtuje aj obstaranie dezinfekčných prostriedkov v podobe dezinfekčných mydiel umiestnených v priestoroch umyvární a WC, obstaranie dezinfekčných prostriedkov určených na upratovanie priestorov zamestnávateľa vrátane dezinfekcie kľučiek, umývadiel, sprchových kútov, podláh a pod. Výdaj tohto materiálu do spotreby sa účtuje na ťarchu účtu 501 - Spotreba materiálu.

V prípade, ak má účtovná jednotka vypracovaný vnútorný účtovný predpis, na základe ktorého sa obstaranie zásob do určitej jednotkovej ceny uvedenej v tomto predpise účtuje priamo na ťarchu účtu nákladov, postupuje sa v zmysle tohto predpisu. Obstarané zásoby sa následne evidujú na podsúvahových účtoch alebo v operatívnej evidencii.

Príklady účtovania:

Príklad č. 1

Účtovná jednotka obstarala:

• Látkové rúška
• Jednorazové rúška
• Jednorazové gumené rukavice
• Látkové vinylové rukavice
• Dezinfekčné prostriedky - gély, mydlá, čistiace prostriedky

Časť obstaraných zásob bola vydaná zamestnancom (napr. ochranné rúška, dezinfekcie na ruky, rukavice), dezinfekčné prostriedky na dezinfekciu rúk sú umiestnené pri vstupe do budovy organizácie, dezinfekčné mydlá sa postupne vydávajú do spotreby v priestoroch umyvární a WC a tiež sa používajú pri pravidelnom upratovaní budovy.

Popis účtovného prípadu

Zaúčtovanie dodávateľskej faktúry za obstarané zásoby 112/321

Výdaj zo skladu - rúška a dezinfekčné gély pre zamestnancov 527/112

Výdaj zo skladu - mydlá umiestnené na toaletách 501/112

Výdaj zo skladu - dezinfekčné gély umiestnené pri vstupe do budovy 501/112

Výdaj zo skladu - čistiace dezinfekčné prostriedky určené na upratovanie 501/112

Podľa § 59 Opatrenia sa na účte 527 - Zákonné sociálne náklady sa účtuje odstupné, tvorba sociálneho fondu a obdobné náklady sociálneho charakteru podľa osobitných predpisov, napríklad náklady na ošatenie a úpravu zovňajšku matrikárkam a matrikárom, náklady na pracovnú zdravotnú službu. Na tomto účte sa účtujú náklady vynaložené na vytvorenie pracovných a sociálnych podmienok a na starostlivosť o zdravie zamestnancov, resp. osôb, ktoré sa považujú za zamestnancov v súlade s § 11 zákona č. 311/2001 Z. z. Zákonník práce v znení neskorších predpisov. Z toho vyplýva, že na tomto účte sa účtujú aj náklady vynaložené na bezpečnosť a ochranu zdravia pri práci v súlade so zákonom č. 124/2006 Z. z. o bezpečnosti o ochrane zdravia pri práci v znení neskorších predpisov.

Príklad č. 2

Účtovná jednotka - zdravotnícke zariadenie zakúpila testy na testovanie zdravotníckeho personálu v súvislosti so šírením respiračného ochorenia COVID-19 a jednorazové ochranné zdravotnícke oblečenie pre zdravotnícky personál, ktorí prichádzajú do styku s pacientami nakazenými vírusom COVID-19.

Náklady na jednorazové ochranné oblečenie a náklady na testovanie zamestnancov zdravotníckeho zariadenia, u ktorých je predpoklad nakazenia týmto vírusom, sa účtujú v zmysle vyššie uvedených skutočností na ťarchu účtu 527 - Zákonné sociálne náklady, nakoľko ide o náklady vynaložené v súvislosti s osobitnými predpismi, ktoré musí zamestnávateľ dodržiavať pri ochrane a starostlivosti o zdravie zamestnancov.

Príklad č. 3

Účtovná jednotka - domov sociálnych služieb, si obstarala a zaradila do používania dezinfekčnú bránu. Brána je umiestnená pri vstupe do budovy. Dodávateľ dodal bránu aj s dezinfekčným prostriedkom. Obstarávacia cena brány vrátane dezinfekčného prostriedku bola 5 500 eur + 100 eur dezinfekčný prostriedok. Účtovná jednotka si ešte dokúpila dezinfekčný prostriedok, ktorý sa bude používať v dezinfekčnej bráne na dezinfekciu všetkých osôb, pred vstupom do budovy. Obstarávacia cena dezinfekčného prostriedku do brány bola 300 eur. Dezinfekčný prostriedok je umiestnený v sklade účtovnej jednotky. Zároveň si účtovná jednotka obstarala 5 kusov teplomerov na meranie teploty, pred vstupom do budovy. Cena 1 teplomera bola 70 eur. Na základe vnútornej účtovnej smernice, ktorú má účtovná jednotka vypracovanú, sa drobný hmotný majetok s obstarávacou cenou do 100 eur účtuje priamo na ťarchu účtu nákladov a vedie sa v analytickej evidencii.

Popis účtovného prípadu

Zaúčtovanie dodávateľskej faktúry za:

• dezinfekčnú bránu 5 500 Eur 042/321
• dezinfekčný prostriedok 100Eur 501/321

Zaradenie brány do používania 5 500 Eur 022/042

Zaúčtovanie dodávateľskej faktúry za dezinfekčný prostriedok 300 Eur 112/321

Zaúčtovanie dodávateľskej faktúry za 5 ks teplomerov 350Eur 501/321

Úhrada dodávateľských faktúr 6 150 321/22x

Výdaj dezinfekčného prostriedku zo skladu (náplň do dezinfekčnej brány) 100Eur 501/112

Zaúčtovanie odpisov dezinfekčnej brány 1 100Eur 551/082

* Podľa § 28 ods. 2 písm. d) do obstarávacej ceny dlhodobého majetku nevstupujú náklady na vybavenie majetku zásobami.

Dezinfekčná brána sa vzhľadom na obstarávaciu cenu a dobu použitia považuje za dlhodobý hmotný majetok, ktorý sa odpisuje. Dezinfekčný prostriedok do brány sa účtuje na ťarchu účtu 501 - Spotreba materiálu, nakoľko slúži na ochranu zdravia nielen zamestnancov domova sociálnych služieb, ale aj klientov domova.

Príklad č. 4

Správca kapitoly - rozpočtová organizácia "XY" nadobudol bezodplatne zásoby od subjektu mimo verejnej správy. Tieto zásoby sa previedli na Správu štátnych hmotných rezerv Slovenskej republiky, ktorá ich bezodplatne previedla subjektom štátnej správy.

Bezodplatné nadobudnutie zásob sa účtuje v prospech účtu 384 - Výnosy budúcich období súvzťažne s účtom účtovnej triedy 1 - Zásoby, v ocenení reálnou hodnotou. Bezodplatne odovzdané zásoby sa účtujú na ťarchu účtu 587 - Náklady na ostatné transfery. Zúčtovanie bežného transferu do výnosov sa v rozpočtovej organizácii "XY" účtuje v prospech účtu 687 - Výnosy z bežných transferov od ostatných subjektov mimo verejnej správy, nakoľko ide o transfer od subjektu mimo verejnej správy (zdravotnícky materiál získaný darom od podnikateľského subjektu).

Účtovanie u správcu kapitoly - rozpočtovej organizácii "XY"

Popis účtovného prípadu

Príjem zásob od subjektu mimo verejnej správy (podnikateľského subjektu) - ocenené v reálnej hodnote 111, 112/384

Prevod správy zásob na Správu štátnych hmotných rezerv 587/112

Zúčtovanie bežného transferu do výnosov vo vecnej a časovej súvislosti s nákladmi 384/687

Účtovanie na Správe štátnych hmotných rezerv Slovenskej republiky:

Popis účtovného prípadu

Príjem z prevodu správy zásob od subjektu verejnej správy - v ocenení reálnou hodnotou 111, 112/384

Prevod správy zásob na subjekty verejnej správy 587/112

Zúčtovanie bežného transferu do výnosov vo vecnej a časovej súvislosti s nákladmi 384/687

Príklad č. 5

Vyšší územný celok získal od Štátnych hmotných rezerv Slovenskej republiky (ďalej "SŠHR") jednorazové ochranné obleky, ochranné okuliare, chirurgické masky, respirátory, dezinfekcie a pod.. Vyšší územný celok následne rozdelil tieto zásoby pre sociálne zariadenia vo svojej zriaďovateľskej pôsobnosti, pre neštátne sociálne zariadenia a obce.

Zároveň vyšší územný celok, obstaral ochranné pomôcky zo svojich finančných prostriedkov a bezodplatne ich odovzdal sociálnym zariadeniam vo svojej zriaďovateľskej pôsobnosti a obciam.

Účtovanie vo vyššom územnom celku:

Popis účtovného prípadu

Bezodplatný príjem zásob od SŠHR v ocenení reálnou hodnotou 112/384

Bezodplatný prevod zásob, obciam a sociálnym zariadeniam v zriaďovateľskej pôsobnosti a neštátnym zariadeniam 587/112

Zúčtovanie výnosov budúcich období vo vecnej a časovej súvislosti s nákladom 384/693

Účtovanie v obciach a organizáciách v zriaďovateľskej pôsobnosti VÚC

Popis účtovného prípadu

Bezodplatný príjem zásob od VÚC - v ocenení reálnou hodnotou 112/384

Výdaj zásob do spotreby (napr. klientom sociálnych zariadení) 501/112

Výdaj zásob zamestnancom 527/112

Zúčtovanie výnosov budúcich období vo vecnej a časovej súvislosti s nákladom 384/693

Účtovanie ochranných pomôcok, ktoré obstaral vyšší územný celok

Účtovanie vo VÚC:

Popis účtovného prípadu

Nákup ochranných pomôcok - faktúra od dodávateľa 112/321

Úhrada dodávateľskej faktúry 321/225

Bezodplatný prevod zásob rozpočtovým organizáciám a obciam 587/112

Účtovanie v preberajúcej organizácii:

Popis účtovného prípadu

Príjem zásob od VÚC - v ocenení reálnou hodnotou 112/384

Použitie (spotreba) zásob 501/112

Použitie zásob pre konkrétneho zamestnanca (napr. rúška, obleky, dezinfekčné prostriedky) 527/112

Zúčtovanie výnosov budúcich období vo vecnej a časovej súvislosti s nákladmi 384/693

Príklad č. 6

Vyšší územný celok nadobudol bezodplatne osobné ochranné pracovné pomôcky (ďalej "OOPP") od SŠHR. Nadobudnuté zásoby odovzdal organizáciám vo svojej zriaďovateľskej pôsobnosti (zdravotníckym zariadeniam, domovom sociálnych služieb) a tiež súkromným zdravotníckym a sociálnym zariadeniam. Spolu s dodávkou OOPP boli vyššiemu územnému celku doručené, skladové výdajky a Kúpna zmluva uzatvorená medzi Správou štátnych hmotných rezerv SR a dodávateľom OOPP, kde boli uvedené nákupné ceny jednotlivých ochranných pomôcok. Ako má postupovať vyšší územný celok pri ocenení nadobudnutých zásob?

Riešenie:

Podľa § 35 ods.6 Opatrenia sa bezodplatne nadobudnuté zásoby oceňujú reálnou hodnotou. Reálnou hodnotou sa podľa § 27 zákona o účtovníctve rozumie:

• trhová cena
• hodnota zistená oceňovacími modelmi, - posudok znalca.

Vypracovanie znaleckého posudku je najčastejšie používaný spôsob. Vzhľadom na pomerne nízke ceny obstarávaných ochranných pracovných pomôcok by mohlo byť vypracovanie posudku znalca neekonomické a zdĺhavé. Z tohto dôvodu odporúčame použiť niektorý z oceňovacích modelov - napr. výdavkový prístup.

Vzhľadom na to, že bezodplatne nadobudnuté zásoby sa formou bezodplatného prevodu správy, alebo vlastníctva ďalej presúvajú do tzv." koncových" účtovných jednotiek, umožňuje sa pri bezodplatnom nadobudnutí vlastníctva a bezodplatnom nadobudnutí prevodom správy použiť cenu, ktorou boli zásoby ocenené v účtovníctve prvotného nadobúdateľa, za podmienky, ak nie je predpoklad významného rozdielu v zmene ceny.

Príklad č. 7

Nemocnica získala finančný dar od súkromnej spoločnosti na nákup potrebných OOPP.

Prijatý finančný dar od súkromnej obchodnej spoločnosti, ak darca určil účel použitia daru (nákup materiálu), sa účtuje ako prijatý bežný transfer od subjektu mimo verejnej správy na ťarchu účtovej skupiny 22 - Účty v bankách a v prospech účtu 372 -Transfery a ostatné zúčtovanie so subjektami mimo verejnej správy. Vo vecnej a časovej súvislosti s nákladmi, ktoré sa hradili z daru sa zaúčtuje zúčtovanie bežného transferu do výnosov účtovným zápisom v prospech účtu výnosy 687 - Výnosy z bežných transferov od ostatných subjektov mimo verejnej správy, alebo 697 - Výnosy samosprávy z bežných transferov od ostatných subjektov mimo verejnej správy.

Popis účtovného prípadu

Prijatý finančný dar

221/372

Zaúčtovanie dodávateľskej faktúry za obstaranie OOPP 112/321

Úhrada dodávateľskej faktúry z prijatého finančného daru 321/221

Zúčtovanie prijatého bežného transferu v súvislosti s výdavkom 372/384

Spotreba OOPP - výdaj zo skladu 527, 501/112

Zúčtovanie bežného transferu do výnosov vo vecnej a časovej súvislosti s nákladmi 384/687, 697

Prijatý materiálny dar (napr. hygienické potreby) od subjektu mimo verejnej správy sa účtujú ako bezodplatné nadobudnutie zásob v prospech účtu 384 - Výnosy budúcich období súvzťažne na ťarchu účtu účtovnej triedy 1 - Zásoby. Podľa § 35 Opatrenia sa bezodplatne nadobudnuté zásoby účtujú v ocenení reálnou hodnotou.

Účtovanie vyradenia potravín po lehote spotreby

V súvislosti so šírením vírusového ochorenia COVID-19 prijal Ústredný krízový štáb Slovenskej republiky opatrenia na základe ktorých sa od 16.3.2020 uzatvorili všetky materské školy, základné a stredné školy, univerzity a všetky voľnočasové zariadenia i priestory. Zároveň aj mnohé organizácie štátnej správy a samosprávy, obce a vyššie územné celky pristúpili k úprave pracovných podmienok zamestnancov, napr. formou tzv. "práce z domu", a uzavreli sa prevádzky spoločného stravovania v organizáciách. V tejto súvislosti veľa účtovných jednotiek riešilo problém nakladania s potravinovými zásobami, ktorým končila záručná lehota na použitie.

Ak sa vyraďujú zásoby potravín po záruke, ide o likvidáciu. Likvidácia (vyradenie zo skladu) zásob sa účtuje na ťarchu účtu 549 - Manká a škody, v skladových cenách, pričom v takomto prípade nie je potrebný záznam škodovej komisie.

Podľa zákona č. 278/1993 Z. z. o správe majetku štátu v znení neskorších predpisov (ďalej "zákon o správe majetku štátu") sú správcami majetku štátu rozpočtové organizácie štátu, príspevkové organizácie štátu, štátne fondy. Správcovia majetku štátu, ktorí majú zverený majetok vo svojej správe, majú právo vec držať, užívať, požívať plody a úžitky a nakladať s majetkom. Jedným zo spôsobov nakladania s majetkom štátu, je prevod správy majetku medzi správcami majetku štátu za účelom efektívnejšieho využitia majetku, keď sa majetok dostáva pod správu iného subjektu, ktorý dokáže lepšie využívať majetok štátu na plnenie úloh v rámci predmetu činnosti, ako pôvodný správca.

Podobne je riešené nakladanie s majetkom obce v zákone 138/1991 Zb. o majetku obcí v znení neskorších predpisov, a nakladanie s majetkom vyššieho územného celku v zákone č. 446/2001 Z. z. o majetku vyšších územných celkov v znení neskorších predpisov. Podľa ustanovení týchto zákonov, sú organizácie obce a VÚC povinné udržiavať a užívať majetok obce a VÚC, chrániť majetok pred poškodením, zničením, a hospodáriť s majetkom obce a VÚC v prospech jej občanov.

Z toho vyplýva, že účtovná jednotka by mala podniknúť kroky, ešte pred uplynutím lehoty použiteľnosti (trvanlivosti) potravinových zásob, vedúce k zabezpečeniu ich efektívneho a maximálne ekonomického využitia (napr. prevod zásob do účtovných jednotiek, kde je predpoklad ich využitia - nemocnice, domovy dôchodcov, detské domovy, alebo predaj zásob aj za symbolickú cenu obyvateľom obce, sociálne slabším rodinám a pod.).

Príklad č. 8

Školská jedáleň vyradila niektoré nepoužiteľné zásoby potravín, nakoľko im uplynula lehota spotreby. Časť zásob potravín bezodplatne odovzdala domovu sociálnych služieb, patriacemu do súkromného sektora a časť zásob predala obyvateľom obce.

Popis účtovného prípadu

Vyradenie potravinových zásob po uplynutí lehoty upotrebiteľnosti - likvidácia potravín 549/112

Bezodplatný prevod zásob neštátnemu zariadeniu - domovu sociálnych služieb 549/112

Predaj časti zásob obyvateľom obce:

Výdaj potravín zo skladu 542/112

Vystavenie faktúry za predané potraviny 311, 316, 318/642

Príjem platby za predané potraviny na účet v banke 22x/311